Налогообложение операций факторинга с регрессом и без регресса

Виды факторинга и особенности составления договоров факторинга

Факторинг (factor — посредник, торговый агент) — это комплекс услуг (финансирование и управление дебиторской задолженностью), предоставляемых поставщикам и производителям товаров (услуг), осуществляющих торговую деятельность на условиях отсрочки платежа.

Президиум ВАС РФ в своем Постановлении от 06.02.2002 N 5659/01 указал, что в соответствии с гл. 43 ГК РФ факторинг представляет собой финансирование под уступку денежного требования. Таким образом, правоотношения сторон по сделкам факторинга регулируются гл. 43 ГК РФ.

По договору финансирования под уступку денежного требования (далее — договор факторинга {amp}lt;1{amp}gt;) одна сторона (финансовый агент) передает или обязуется передать другой стороне (клиенту) денежные средства в счет денежного требования клиента (кредитора) к третьему лицу (должнику), вытекающего из предоставления клиентом товаров, выполнения им работ, оказания услуг третьему лицу, а клиент уступает или обязуется уступить финансовому агенту это денежное требование.

Согласно п. 2 ст. 824 ГК РФ обязательства финансового агента по договору факторинга могут включать ведение для клиента бухгалтерского учета, а также предоставление клиенту иных финансовых услуг, связанных с денежными требованиями, являющимися предметом уступки.

В соответствии со ст. 825 ГК РФ в качестве финансовых агентов договоры факторинга могут заключать коммерческие организации. С 26 апреля 2009 г. право заключать договоры факторинга в качестве финансового агента получили и коммерческие организации, не имеющие лицензии (Федеральный закон от 09.04.2009 N 56-ФЗ, Письмо Минэкономразвития России от 24.05.2010 N Д05-1583).

В операциях факторинга обычно участвуют три лица:

  • фактор — коммерческая организация (финансовый агент), предоставляющая финансирование;
  • клиент — поставщик/производитель товаров (работ, услуг);
  • дебитор — покупатель товаров (работ, услуг), работающий на условиях отсрочки платежа.

При этом договор факторинга заключается между клиентом и фактором, а дебитор лишь уведомляется сторонами в письменной форме (например, в виде уведомления) об уступке денежных требований, с тем чтобы дебитор осуществлял платежи за поставленный товар (работы, услуги) на счет фактора.

За свои услуги фактор взимает с клиента комиссию, которая обычно выражается в процентном отношении к объему финансирования и рассчитывается за срок финансирования. В случае осуществления фактором услуг для клиента по ведению бухгалтерского учета или иных финансовых услуг, связанных с денежными требованиями, являющимися предметом уступки, фактор взимает с клиента дополнительную комиссию, которая может быть выражена либо в процентном отношении, либо в абсолютной сумме.

Схему финансирования под уступку денежного требования можно представить следующим образом:

  • клиент отгружает товар дебитору на условиях отсрочки платежа;
  • товарно-транспортные документы на отгруженный товар (их заверенные копии) передаются клиентом фактору вместе с реестром требований;
  • фактор на основании полученных документов осуществляет выплату клиенту, например 80 — 90% от суммы уступленных денежных требований;
  • по окончании периода отсрочки платежа (согласно договору поставки между клиентом и дебитором) дебитор перечисляет фактору на его счет денежные средства (в размере 100%) за полученный ранее товар (работы, услуги);
  • фактор из полученных от дебитора средств производит удержание суммы выплаченного финансирования (80 — 90%) и причитающихся ему комиссий (условиями договора может быть предусмотрено самостоятельное перечисление клиентом комиссий фактору);
  • образовавшийся остаток денежных средств перечисляется на расчетный счет клиента.

Налогообложение операций факторинга с регрессом и без регресса

Существует большое количество разновидностей факторинга, отличающихся друг от друга прежде всего степенью риска, который принимает на себя фактор. Рассмотрим особенности налогообложения операций факторинга у фактора по двум видам договоров: о факторинге с регрессом и факторинге без регресса.

Суть сделки

Безрегрессный факторинг – это разновидность финансовой помощи, которую предоставляет фактор обратившемуся с заявлением клиенту. В роли клиента выступает поставщик товаров или услуг, если намечается сделка с покупателем на условиях отсрочки платежа.

Оформляется заявка на определенную сумму. Покупатель хочет рассчитаться по отгрузке не сразу, а через месяц. Чтобы продавцу не терять денег в товарообороте, он обращается в кредитную организацию, которая становится посредником в сделке. Фактор выплачивает клиенту до 90% суммы долга покупателя и принимает право получения дебиторской задолженности. Схема сделки выглядит так.

Нюансом сделки является тот факт, что кредитная организация при безрегрессном факторинге риски берет на себя. Клиент остается при деньгах даже при условии неспособности дебитора рассчитаться по долгам.

Потери поставщика минимальны – это 10-15% от сделки комиссионные третьему лицу. Возвращать деньги факторинговой компании не придется, как в случае регрессного финансирования.

Предлагаем ознакомиться:  Возврат процентов по ипотеке за прошлые годы: расчет и сроки

Налогообложение факторинга с регрессом

При факторинге с регрессом фактор приобретает у клиента право на все суммы, причитающиеся от должника. При этом, если невозможно взыскать с должника суммы в полном объеме, клиент, уступивший денежные требования, обязан возместить фактору недостающие денежные средства.

В этом случае уступка денежного требования фактору в основном осуществляется клиентом в целях обеспечения исполнения своих обязательств перед фактором, то есть фактор не покупает эти требования у клиента (оборотный или обеспечительный факторинг).

«Если уступка денежного требования финансовому агенту осуществлена в целях обеспечения исполнения ему обязательства клиента и договором финансирования под уступку требования не предусмотрено иное, финансовый агент обязан представить отчет клиенту и передать ему сумму, превышающую сумму долга клиента, обеспеченную уступкой требования.

Следовательно, при неисполнении дебитором своих обязательств (их части) по оплате отгруженных товаров (работ, услуг), которые были уступлены фактору, последний имеет право предъявить клиенту требования по их оплате. Клиент в этом случае является гарантом по платежам от дебитора.

При факторинге с регрессом доходом фактора будет только комиссионное вознаграждение за факторинговое обслуживание.

Какое отражение в налоговом учете фактора влекут операции обеспечительного факторинга без регресса? Основной вопрос у налогоплательщиков вызывает, конечно же, комиссия за финансирование.

По мнению Минфина России, комиссия за финансирование, принимая во внимание, что она выражается в процентном отношении, должна учитываться в целях налогообложения как проценты (Письма от 13.05.2009 N 03-07-11/136, от 04.08.2008 N 03-03-06/1/437, от 17.04.2008 N 03-03-06/1/284, от 06.11.2007 N 03-03-06/1/772).

«В силу п. 1 ст. 269 Кодекса в целях налогообложения прибыли под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета и иные заимствования независимо от формы их оформления.

Между тем договор факторинга не относится к договорам, названным в п. 1 ст. 269 Кодекса, поскольку заключен обществом в соответствии с положениями гл. 43 Гражданского кодекса Российской Федерации.

В силу чего вознаграждение по данному договору не может быть отнесено к долговым обязательствам, перечисленным в п. 1 ст. 269 Кодекса».

В Письме от 07.12.2011 N 03-03-06/1/809 Минфин России изложил свое мнение в иной формулировке, сделав акцент на экономической сущности осуществляемого финансирования, а не на порядке установления ее размера: «Если финансирование предоставляется финансовым агентом на возвратной основе, а право требования уступается в целях обеспечения исполнения обязательства клиента по возврату денежных средств, вознаграждение финансового агента в целях налогообложения прибыли признается процентами по долговому обязательству, учитываемыми в составе расходов в порядке, установленном ст. 269 НК РФ».

Учитывая, что для фактора комиссия за финансирование является доходом, который учитывается в налогооблагаемой базе без каких-либо ограничений (в части расхода ограничения для процентов установлены ст. 269 НК РФ), противоречия при квалификации обязательств по договору факторинга (в целях налогового учета) не имеют для фактора такого принципиального значения, как для клиента.

Автор полагает, что при осуществлении обеспечительного факторинга с регрессом комиссии, выраженные в процентах и взимаемые в зависимости от объема и срока предоставленного финансирования, фактору необходимо отражать в налоговом учете как проценты. Доходы в виде процентов отражаются в налоговом учете фактора в соответствии с п. 6 ст. 250 и п. 6 ст.

271 НК РФ, согласно которым проценты относятся к внереализационным доходам и включаются в их состав на конец месяца соответствующего отчетного периода (если срок действия финансирования приходится более чем на один отчетный период) либо на дату прекращения финансирования (в случае прекращения финансирования до истечения отчетного периода). Порядок ведения налогового учета доходов в виде процентов установлен ст. 328 НК РФ.

Налогообложение иных комиссий, взимаемых фактором с клиента, например комиссии за услуги по регистрации каждого денежного требования, комиссии за услуги по учету уступленных денежных требований, комиссии за услуги по управлению задолженностью по денежным требованиям и др., зависит напрямую от способа определения их размеров.

Так, если суммы комиссий установлены в договоре факторинга в абсолютном выражении, то они включаются в состав доходов в соответствии со ст. 249 НК РФ как доходы от реализации услуг; если комиссии установлены в процентном выражении, то они отражаются в составе внереализационных доходов как проценты (п. 6 ст. 250 НК РФ).

Предлагаем ознакомиться:  Индексация алиментов в 2019 году: в твердой денежной сумме, расчет

Доходы от реализации услуг финансирования под уступку денежного требования признаются в налоговом учете в порядке, изложенном в п. 5 ст. 271 НК РФ. У банков комиссии от осуществления факторинговых операций относятся на доходы согласно пп. 16 п. 2 ст. 290 НК РФ.

Налогообложение операций факторинга с регрессом и без регресса

Касательно создания в налоговом учете резервов по сомнительным долгам по операциям факторинга следует отметить следующее.

Согласно п. 1 ст. 266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг), если она не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Под денежные требования, которые перешли к фактору согласно договору факторинга, резерв по сомнительным долгам (ст. 266 НК РФ) не создается в силу того, что такие требования не связаны с реализацией фактором товаров (работ, услуг) в пользу дебитора (Письмо Минфина России от 06.02.2006 N 03-03-04/1/87).

Однако для организаций, которые не являются банками (п. 3 ст. 266 НК РФ банкам дано право создавать резервы по долгам, образовавшимся в связи с невыплатой процентов), создание резерва под комиссии, выраженные в процентах, в зависимости от объема и срока финансирования, сопряжено с риском предъявления претензий со стороны налоговых органов, особенно учитывая позицию Минфина России по вопросу квалификации комиссии в качестве процентов.

Если фактор является банком, то он, в отличие от других организаций, имеет возможность под операции факторинга согласно Положению Банка России от 26.03.2004 N 254-П «О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности» создавать резервы на возможные потери по ссудам в зависимости от категории качества приобретенного права требования. Отчисления в этот резерв в соответствии со ст. 292 НК РФ учитываются в целях налогообложения.

Все комиссии, взимаемые фактором с клиента в рамках договора факторинга, подлежат налогообложению НДС в общеустановленном порядке по ставке 18% вне зависимости от того, облагается или не облагается НДС реализация товаров (работ, услуг), являющаяся объектом финансирования.

Данное положение распространяется и на банки (Письма МНС России от 22.07.2003 N ВГ-6-03/807@, от 15.06.2004 N 03-2-06/1/1371/22), так как операции финансирования под уступку денежного требования, осуществляемые банками в рамках лицензии на осуществление банковской деятельности, не предусмотрены перечнем пп. 3 п. 3 ст. 149 НК РФ в качестве операций, освобождаемых от налогообложения.

Факторинг без регресса — это факторинг, при котором фактор приобретает у клиента право на все суммы, причитающиеся от должника. Если взыскать с должника суммы в полном объеме невозможно, факторинговая компания потерпит убытки (в размере, не превышающем выплаченного финансирования клиенту).

Это вид обычного факторинга. При таком факторинге финансирование клиента осуществляется фактором путем покупки у него денежного требования.

Права фактора на суммы, полученные от должника, регулируются п. 1 ст. 831 ГК РФ: «Если по условиям договора финансирования под уступку денежного требования финансирование клиента осуществляется путем покупки у него этого требования финансовым агентом, последний приобретает право на все суммы, которые он получит от должника во исполнение требования, а клиент не несет ответственности перед финансовым агентом за то, что полученные им суммы оказались меньше цены, за которую агент приобрел требование».

Доходом фактора будет являться разница между ценой приобретения прав требования и суммой, которая будет погашена должником (фактор осуществляет дисконтирование счетов-фактур).

Предлагаем ознакомиться:  Имущество детей при разводе: управление имуществом ребенка родителями

Договор обычного факторинга без регресса очень схож с договором уступки права требования. Однако в ГК РФ это два различных вида гражданско-правовых договоров: договор факторинга — договор финансирования под уступку денежного требования (гл. 43 ГК РФ) и договор уступки (переуступки) права требования (гл. 24 ГК РФ).

В связи с этим Минфин России в своих Письмах (от 17.04.2008 N 03-03-06/1/284, от 18.01.2006 N 03-03-04/1/33) указывал, что положения ст. 279 НК РФ, устанавливающие порядок налогообложения прибыли при уступке (переуступке) права требования, к отношениям по договору факторинга не применяются. Позже Минфин России указал на применение норм ст. 279 НК РФ по сделкам финансирования под уступку денежного требования (Письма от 07.12.2011 N 03-03-06/1/809, от 04.03.2013 N 03-03-06/1/6366).

Этапы соглашения сторон

Для предоставления услуги факторинга без регресса клиенту необходимо подать заявку о предстоящей сделке на условиях отсрочки платежа. Обязательно предоставляются сведения о заказчике и предварительная сумма отгрузки.

  1. Кредитор проводит проверку платежеспособности будущего дебитора, чтобы исключить факт мошенничества. Финансовые риски ложатся на плечи третьего лица. Период ожидания ответа зависит от быстроты получения полной информации о покупателе. Если договор на предоставление факторинга без регресса заключается с участниками не в первый раз, процедура заканчивается быстро.
  2. После одобрения платежеспособности дебитора, поставщик оформляет документы на отгрузку: накладные на товар или услугу, счета-фактуры, договор поставки с указанием срока отсрочки платежа.
  3. Если товар был оплачен частично, взнос указывается в договоре. Факторинговое финансирование будет сделано из расчета задолженности.
  4. После отгрузки и подписания бланков продавец направляется к третьему лицу со всеми документами по сделке. Заключается договор (образец), по которому право дебиторской задолженности передается кредитору.
  5. Клиент получает финансирование. Обычно сумма не превышает 90 процентов от долга заказчика. Остаток возвращается после того, как должник вносит всю сумму на счет кредитной организации.

При положительном исходе событий денежные средства за вычетом комиссии за услугу финансирования поступают на счет продавца. На этом сделка закрыта.

Иногда идеальная схема проверки дает сбой – дебитор не погашает отсрочку в положенный срок. При регрессивной системе возместить убытки кредитору обязан клиент. Но в данном случае процедурой возврата долга занимается фактор, потому что по договору клиент застрахован от подобных рисков.

Кредитная организация посылает уведомление должнику, чтобы задолженность была погашена. При этом у потерпевшей стороны есть право получить проценты, потому что должнику был предоставлен кредит и деньги должны работать.

Потери клиента, получившего финансирование отгрузки в рассрочку, составляют 10 или 15%, которые посредник сделки недоплатит, если дебитор потерял платежеспособность.

Преимущества и недостатки услуги финансирования

Финансирование без регресса пользуется меньшим спросом у предпринимателей, чем регрессный вариант. Это обусловлено высоким комиссионным взносом со стороны обратившегося предпринимателя и потерей 10-15% в случае нарушения договоренностей. Это является недостатком, но не настолько существенным, как потеря всех денег и судебные разбирательства с должником.

Преимущества безрегрессного финансирования в следующем:

  • Проверка платежеспособности клиента фактором.
  • Исключение рисков потери больших средств.
  • Отслеживанием условий договора занимается третья сторона, что упрощает работу самого поставщика.
  • Возможность расширить клиентскую базу и наращивать обороты предприятия.

Несмотря на то что плюсов у финансирования без права регресса больше, чем минусов, количество заявок в кредитную организацию по такой схеме меньше. Предприниматели надеются на порядочность партнеров.

  • получение денег сразу после подтверждения факта поставки,
  • покрытие кассовых разрывов,
  • увеличение объемов продаж,
  • повышение конкурентоспособности компании за счет предоставления покупателям необходимой отсрочки платежа,
  • более низкие ставки за обслуживание по сравнению с использованием технологии факторинга без регресса.

Выводы

Налогообложение операций факторинга, можно утверждать, особых трудностей у фактора не вызывает, если есть понимание, какие нормы НК РФ должны применяться фактором в том или ином случае. Главное — правильно разделять договоры факторинга на договоры обеспечительного факторинга с регрессом и договоры факторинга без регресса, так как налогообложение по ним различается.

Н.П.Володина

Член комитета

по налогообложению,

бухгалтерскому учету и отчетности

Ассоциация российских банков,

член Палаты

налоговых консультантов

Понравилась статья? Поделиться с друзьями:
Юрист
Добавить комментарий

;-) :| :x :twisted: :smile: :shock: :sad: :roll: :razz: :oops: :o :mrgreen: :lol: :idea: :grin: :evil: :cry: :cool: :arrow: :???: :?: :!:

Adblock detector